Jeżeli chcesz porozmawiać o estońskim CIT, zapraszamy do naszej zamkniętej grupy na Facebooku:
Stowarzyszenie Podatników Estońskiego CIT.
W dniu 4 marca 2026 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał bardzo istotny, niestety niekorzystny dla podatników, wyrok dotyczący śródrocznego wyboru estońskiego CIT na podstawie art. 28j ust. 5 ustawy o CIT.
Sprawa została rozpoznana pod sygnaturą II FSK 1258/25. NSA oddalił skargę kasacyjną spółki od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 czerwca 2025 r., sygn. akt I SA/Bd 235/25. Oznacza to, że w tej konkretnej sprawie utrzymane zostało niekorzystne stanowisko organu podatkowego oraz sądu pierwszej instancji.
Spór dotyczył interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lutego 2025 r. znak 0111-KDIB1-3.4010.65.2025.2.ZK. Organ uznał w niej, że spółka, która wybrała estoński CIT od 1 lutego 2022 r., ale sporządziła i podpisała sprawozdanie finansowe po upływie terminu wynikającego z ustawy o rachunkowości, nie spełniła warunku z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT.
NSA tę ocenę zaakceptował.
Rozstrzygnięcie to trzeba czytać łącznie z wcześniejszymi orzeczeniami wojewódzkich sądów administracyjnych. Z jednej strony mamy bowiem niekorzystny dla podatnika wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17 czerwca 2025 r., sygn. I SA/Bd 235/25, który został obecnie utrzymany w mocy przez NSA. Z drugiej strony mamy korzystny, ale nieprawomocny wyrok WSA w Krakowie z dnia 28 kwietnia 2026 r., sygn. I SA/Kr 179/26, w którym sąd uchylił interpretację Dyrketora KIS z dnia 12 stycznia 2026 r. znak 0111-KDWB.4010.170.2025.4.KKM. Niestety, wyrok NSA z dnia 4 marca 2026 r. znacząco wzmacnia formalistyczną linię wykładni art. 28j ust. 5 ustawy o CIT.
Art. 28j ust. 5 ustawy o CIT pozwala podatnikowi wybrać ryczałt od dochodów spółek również przed upływem przyjętego roku podatkowego. Warunkiem jest to, aby na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem podatnik zamknął księgi rachunkowe oraz sporządził sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W takim przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem. Oznacza to, że przy wejściu w estoński CIT w trakcie roku podatkowego pojawiają się dodatkowe obowiązki rachunkowe. Podatnik musi wyznaczyć moment graniczny pomiędzy okresem opodatkowanym na zasadach klasycznych a okresem opodatkowanym ryczałtem od dochodów spółek. Problem polega na tym, jak rozumieć warunek sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami o rachunkowości. Czy chodzi wyłącznie o prawidłowe przygotowanie dokumentu na właściwy dzień bilansowy, czy również o dochowanie wszystkich terminów i podpisów przewidzianych w ustawie o rachunkowości?
NSA odpowiedział na to pytanie niestety w sposób bardzo rygorystyczny.
Stan faktyczny sprawy rozpatrywanej przez NSA
Spółka prowadziła księgi rachunkowe i sporządzała sprawozdania finansowe na podstawie ustawy o rachunkowości. Jej rokiem obrotowym był rok kalendarzowy. Spółka złożyła zawiadomienie ZAW-RD, wybierając opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek od dnia 1 lutego 2022 r. W kolejnych latach podatkowych, tj. 2023, 2024 i 2025, również działała jako podatnik estońskiego CIT. Na potrzeby śródrocznego wejścia w ryczałt spółka zamknęła księgi rachunkowe na dzień 31 stycznia 2022 r. i otworzyła je na dzień 1 lutego 2022 r. Sporządzone zostało również sprawozdanie finansowe na dzień 31 stycznia 2022 r., obejmujące okres od 1 stycznia 2022 r. do 31 stycznia 2022 r. Ważne były jednak daty. Na sprawozdaniu widniała data sporządzenia 28 czerwca 2022 r. Sprawozdanie zostało podpisane 26 lipca 2022 r. Oznaczało to, że zarówno sporządzenie, jak i podpisanie sprawozdania nastąpiło po upływie trzymiesięcznego terminu liczonego od dnia bilansowego, czyli od 31 stycznia 2022 r.
Spółka zapytała Dyrektora KIS, czy mimo sporządzenia i podpisania sprawozdania finansowego po terminie wynikającym z ustawy o rachunkowości była uprawniona do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w latach 2022-2025.
Zdaniem spółki takie uprawnienie jej przysługiwało.
Dyrektor KIS uznał jednak stanowisko spółki za nieprawidłowe.
W interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2025 r. znak 0111-KDIB1-3.4010.65.2025.2.ZK, Dyrektor KIS przyjął, że art. 28j ust. 5 ustawy o CIT odsyła do przepisów o rachunkowości nie tylko w zakresie technicznego sposobu sporządzenia sprawozdania finansowego, ale również w zakresie terminu jego sporządzenia i podpisania. Organ powołał się na art. 45 oraz art. 52 ustawy o rachunkowości. Wskazał, że sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, a powinno ono zostać sporządzone nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego. W ocenie organu w tym samym terminie powinny zostać złożone podpisy pod sprawozdaniem. Skoro więc spółka wybrała estoński CIT od 1 lutego 2022 r., to sprawozdanie finansowe na dzień 31 stycznia 2022 r. powinno zostać sporządzone i podpisane w terminie 3 miesięcy od tego dnia. Dyrektor KIS uznał, że skoro tak się nie stało, to spółka nie spełniła warunku z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT. W konsekwencji, w ocenie organu, wybór estońskiego CIT był nieskuteczny.
WSA w Bydgoszczy po stronie organu interpretacyjnego
Spółka zaskarżyła interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 17 czerwca 2025 r., sygn. I SA/Bd 235/25 oddalił skargę. Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko Dyrektora KIS. Uznał, że termin na sporządzenie sprawozdania finansowego jest terminem ostatecznym i żaden dokument wewnętrzny nie może go wydłużyć. WSA zaakcentował również znaczenie podpisu pod sprawozdaniem finansowym. Sam fakt sporządzenia sprawozdania nie czyni go jeszcze wiążącą deklaracją jednostki co do jej sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego. Dokument nabiera takiego charakteru dopiero po podpisaniu przez osoby uprawnione. W przedstawionym stanie faktycznym sprawozdanie finansowe nie zostało ani sporządzone, ani podpisane w wymaganym terminie. Dlatego WSA uznał, że spółka nie była uprawniona do skorzystania z preferowanej formy opodatkowania.
Skarga kasacyjna spółki
Spółka wniosła skargę kasacyjną do NSA, w której zarzuciła przede wszystkim naruszenie art. 28j ust. 5 ustawy o CIT przez błędną wykładnię. Zdaniem spółki błędem było przyjęcie, że sprawozdanie finansowe sporządzone i podpisane po terminie wynikającym z ustawy o rachunkowości nie uprawnia do wyboru estońskiego CIT. Spółka podniosła również zarzuty procesowe, odwołując się m.in. do zasady zaufania do organów podatkowych, zasady in dubio pro tributario oraz zasady proporcjonalności. Argumentowała, że podejście organu i WSA prowadzi do nadmiernego formalizmu i nierównego traktowania podatników wybierających estoński CIT od początku roku oraz podatników wybierających ryczałt w trakcie roku. W efekcie Spółka próbowała wykazać, że uchybienie formalne w zakresie terminu sporządzenia lub podpisania sprawozdania nie powinno automatycznie prowadzić do tak daleko idącego skutku, jakim jest utrata prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
NSA tej argumentacji nie podzielił oddalając skargę kasacyjną jako niezasadną
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 marca 2026 r., sygn. akt II FSK 1258/25, oddalił skargę kasacyjną. NSA uznał, że zarzuty spółki nie zasługują na uwzględnienie. W pierwszej kolejności sąd odniósł się do zarzutów procesowych. W ocenie NSA nie było podstaw do zastosowania zasady in dubio pro tributario. Sąd wskazał, że zastosowanie tej zasady wymaga wystąpienia co najmniej dwóch możliwych wyników wykładni przepisu. Tymczasem zdaniem NSA przepisy mające zastosowanie w sprawie nie budziły wątpliwości interpretacyjnych, ponieważ ich wykładnia dawała jednoznaczny rezultat już na poziomie językowym. NSA nie dopatrzył się również naruszenia zasady proporcjonalności. Sąd stwierdził, że nie widzi, w jaki sposób ustanowienie przez ustawodawcę wymogów formalnych w zakresie sporządzenia i podpisania w wyznaczonym terminie sprawozdania finansowego, od czego zależy również zmiana formy opodatkowania na estoński CIT, miałoby naruszać zasadę proporcjonalności albo stanowić przejaw nadmiernego rygoryzmu i formalizmu. NSA wprost zaakceptował założenie, że terminowe sporządzenie i podpisanie sprawozdania finansowego może być warunkiem skutecznej zmiany formy opodatkowania na estoński CIT.
Sprawozdanie finansowe musi być sporządzone i podpisane w terminie
W zakresie prawa materialnego NSA podzielił ocenę WSA w Bydgoszczy. Sprawozdanie finansowe powinno być sporządzone w terminie 3 miesięcy od dnia bilansowego. Termin ten ma charakter ostateczny i żaden dokument wewnętrzny nie może go wydłużać. NSA zaakcentował również znaczenie podpisu. Sam fakt sporządzenia sprawozdania finansowego nie oznacza jeszcze, że jest to wiążąca deklaracja jednostki co do jej sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego. Ostatecznego charakteru sprawozdanie nabiera dopiero po złożeniu podpisu przez uprawnione osoby. NSA przypomniał, że sprawozdanie finansowe podpisuje osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, oraz kierownik jednostki. Jeżeli funkcję kierownika jednostki pełni organ wieloosobowy, podpisy składają wszyscy jego członkowie, niezależnie od zasad reprezentacji wynikających z umowy, statutu czy innych dokumentów wewnętrznych. Podpisanie sprawozdania finansowego stanowi potwierdzenie, że spełnia ono wymagania przewidziane w ustawie. Osoba podpisująca sprawozdanie zapewnia również, że dokument jest rzetelny. NSA podkreślił, że w modelu estońskiego CIT sprawozdanie finansowe odgrywa szczególnie istotną rolę, ponieważ ryczałt od dochodów spółek wiąże podstawę opodatkowania z kategoriami prawa bilansowego. Jeżeli sprawozdanie finansowe nie spełnia wymagań wynikających z ustawy o rachunkowości, dane z niego wynikające nie mogą być wykorzystane dla celów podatkowych.
Wyrok NSA z dnia 4 marca 2026 r., sygn. akt II FSK 1258/25, jest istotny z kilku powodów.
Po pierwsze, jest to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, a nie tylko sądu pierwszej instancji. Oznacza to, że niekorzystne dla podatników podejście uzyskało potwierdzenie na poziomie sądu kasacyjnego.
Po drugie, wyrok dotyczy bardzo praktycznego problemu. Wielu podatników wybierało estoński CIT w trakcie roku, koncentrując się przede wszystkim na złożeniu ZAW-RD, zamknięciu ksiąg i przejściu na nowy model rozliczeń. Tymczasem NSA potwierdza, że uchybienie terminowi sporządzenia i podpisania śródrocznego sprawozdania finansowego może mieć skutki podatkowe znacznie dalej idące niż tylko odpowiedzialność na gruncie ustawy o rachunkowości.
Po trzecie, sąd nie zaakceptował argumentacji o nadmiernym formalizmie. To szczególnie niepokojące, ponieważ praktyczne konsekwencje takiej wykładni mogą być bardzo dotkliwe. Jeżeli wybór estońskiego CIT zostanie uznany za nieskuteczny, podatnik może zostać potraktowany tak, jakby przez cały sporny okres powinien rozliczać się na zasadach klasycznego CIT.
Po czwarte, wyrok może być wykorzystywany przez organy podatkowe w kolejnych sprawach dotyczących śródrocznego wejścia w estoński CIT.
Głos Stowarzyszenia Podatników Estońskiego CIT
Wyrok NSA z dnia 4 marca 2026 r., sygn. akt II FSK 1258/25, jest bardzo ważnym i niestety niekorzystnym rozstrzygnięciem dla podatników wybierających estoński CIT w trakcie roku podatkowego. NSA potwierdził, że warunek sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami o rachunkowości obejmuje również dochowanie terminu wynikającego z ustawy o rachunkowości. Sąd zaakceptował także pogląd, że sprawozdanie finansowe nabiera ostatecznego charakteru dopiero po podpisaniu przez uprawnione osoby. W sprawie rozpoznawanej przez NSA sprawozdanie finansowe nie zostało w terminie ani sporządzone, ani podpisane. To ważne zastrzeżenie, które powinno być uwzględniane przy analizie innych stanów faktycznych. Nie każdy przypadek opóźnienia musi być identyczny. Nie zmienia to jednak faktu, że wyrok NSA stanowi poważny argument dla organów podatkowych. Po tym rozstrzygnięciu podatnicy powinni zakładać, że nieterminowe sporządzenie lub podpisanie sprawozdania finansowego przy śródrocznym wyborze estońskiego CIT może zostać wykorzystane do zakwestionowania skuteczności wyboru ryczałtu. Na tle korzystnego, lecz nieprawomocnego wyroku WSA w Krakowie z dnia 28 kwietnia 2026 r., sygn. akt I SA/Kr 179/26, wyrok NSA pokazuje, że spór o art. 28j ust. 5 ustawy o CIT wciąż pozostaje bardzo niebezpieczny dla podatników. A przy wejściu spółki w estoński CIT w trakcie roku terminy rachunkowe trzeba traktować tak samo poważnie jak terminy podatkowe. Po wyroku NSA formalizm w tym obszarze nie jest już wyłącznie stanowiskiem organów. Został zaakceptowany przez sąd kasacyjny.
Po wyroku NSA podatnicy, którzy wybierają estoński CIT w trakcie roku, powinni szczególnie dokładnie dokumentować wszystkie czynności związane z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT. Nie wystarczy samo złożenie ZAW-RD. Nie wystarczy również samo zamknięcie ksiąg rachunkowych. Konieczne jest dopilnowanie, aby sprawozdanie finansowe sporządzane na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zostało przygotowane i podpisane w terminie wynikającym z ustawy o rachunkowości. Szczególną uwagę zwrócić należy na datę zamknięcia ksiąg rachunkowych, datę sporządzenia sprawozdania finansowego, datę podpisu osoby prowadzącej księgi rachunkowe, datę podpisów członków zarządu oraz kompletność dokumentacji potwierdzającej wykonanie tych obowiązków. A szczególna ostrożność jest zalecana w spółkach z wieloosobowym zarządem. Zasady reprezentacji spółki nie decydują o tym, kto podpisuje sprawozdanie finansowe. Co do zasady podpisy powinni złożyć wszyscy członkowie zarządu, chyba że zastosowanie znajdzie procedura odmowy podpisu przewidziana w ustawie o rachunkowości.
Z tej perspektywy warto przyjąć zasadę, że wybór estońskiego CIT w trakcie roku wymaga osobnego harmonogramu rachunkowo-podatkowego i nie powinno się traktować tego jako wyłącznie podatkowego zgłoszenia ZAW-RD.
Jeżeli potrzebujesz konsultacji podatkowej w zakresie estońskiego CIT spójrz tutaj:
Zachęcamy również do obserwowania naszego Facebooka, gdzie prezentujemy na bieżąco aktualne i najciekawsze aspekty prawa podatkowego i nie tylko – LINK
Oraz do dołączenia do grupy dyskusyjnej na temat CITu Estońskiego, gdzie odpowiedzi udzielają specjaliści z Stowarzyszenia Podatników Estońskiego CIT – LINK
W celu uzyskania szczegółowych informacji dotyczących oferty POROZMAWIAJMY O PODATKACH prosimy o kontakt z kancelaria poprzez:
- tel.: +48 534 312 775,
- e-mail: kancelaria@porozmawiajmyopodatkach.pl,
- skorzystanie z formularza kontaktowego.
Administracja naszej kancelarii w sposób zindywidualizowany określi zakres merytoryczny przedstawionej sprawy oraz złoży propozycję współpracy w przedmiotowym zakresie.
